DGP: Będzie problem z opodatkowaniem wielu obiektów budowlanych

Michał Nielepkowicz, doradca podatkowy, wspólnik w Thedy & Partners udzielając komentarza gazecie, zwrócił uwagę, że teoretycznie uchwała zapadła na tle sprawy dotyczącej opodatkowania silosów, ale jej sentencja jest znacznie szersza i nie dotyczy jedynie tego rodzaju obiektów – co jest poniekąd wynikiem zadanego przez skład orzekający NSA pytania. Co przy tym istotne – skutki uchwały mogą być w przyszłości znacznie szersze niż tylko w zakresie obiektów objętych wprost sentencją.

Już wyjaśniam co mam na myśli. Otóż, zgodnie z uchwałą, budowla (a nie silos) w rozumieniu prawa budowlanego może być uznana za budynek w podatku od nieruchomości, jeśli – zdaniem NSA – spełnia przy tym sformułowany przez NSA warunek w postaci wyróżniającej cechy będącej powierzchnią użytkową takiego obiektu. Jednocześnie, z ustnych motywów uzasadnienia wiemy, że w istocie ważna – w ocenie NSA – jest tu relacja powierzchni użytkowej do innych cech obiektu, takich jak ich pojemność czy przestrzeń.

Z jednej strony, ktoś może zatem powiedzieć, że przecież nic takiego się nie stało – NSA potwierdził, że silos będący budowlą w rozumieniu prawa budowlanego może być opodatkowany podatkiem od nieruchomości jako budynek tylko jeżeli spełnia te dodatkowe warunki w postaci wyróżniającej cechy będącej powierzchnią użytkową takiego obiektu, a nie – jego pojemności czy przestrzeni. I tu z ustnych motywów uzasadnienia, wiemy, że zdaniem NSA skoro w przypadku silosów czy elewatorów, są one charakteryzowane właśnie przez te ostatnie cechy a nie przez ich powierzchnię, to powinny stanowić budowle.

Problem jest jednak o wiele bardziej złożony. Przede wszystkim dlatego, że raz jeszcze – sentencja uchwały NSA w żaden sposób nie odnosi się tylko do silosów. Inna sprawa, że nawet w przypadku silosów – los ich opodatkowania wcale nie jest przesądzony. Z dwóch powodów.

Zgodnie z uchwałą silos – jeśli jest budowlą na gruncie prawa budowlanego – mógłby być zgodnie z uchwałą NSA opodatkowany jako budynek ale ponieważ w jego konkretnie przypadku NSA „nie widzi” powierzchni użytkowej jako dominującej cechy lecz właśnie pojemność / przestrzeń to zdaniem NSA taki silos powinien być jednak opodatkowany jako budowla. I tu od razu nasuwają się kolejne pytania – co z silosami, które są budynkami w rozumieniu prawa budowlanego? Nie wiadomo czy NSA analizował taki przypadek czy też z góry założył, że tego rodzaju obiekty muszą być sklasyfikowane jako budowle w prawie budowlanym (co nie byłoby zgodne z prawdą). A przy tym – skoro uchwała nie dotyczy tylko silosów, to dokładnie to samo pytanie odnieść można do innych niż silosy obiektów klasyfikowanych jako budynki w prawie budowlanym (o tym szerzej za chwilę).

I drugi powód: warunek sformułowany przez NSA nie znajduje oparcia w definicjach budynku i budowli. W istocie zatem po raz kolejny po tym jak jeszcze kilka lat temu NSA orzekał konsekwentnie, że „budynek może stać się budowlą” ze względu na jego wyposażenie czy wypełnienie go urządzeniami i co Trybunał Konstytucyjny słusznie jednoznacznie wydawałoby się ukrócił – NSA ponownie „zabawił się” nieudolnie w ustawodawcę formułując dodatkowy warunek, którego nie ma w przepisach. Co przy tym istotne – NSA sformułował ten warunek w fatalny sposób, posługując się kryteriami nieostrymi i nieprecyzyjnymi. Jeśli zatem NSA chciał tu rozwiać wątpliwości to obrany sposób spowodował wręcz odwrotny skutek i to u wszystkich: nie tylko u podatników, ale także u organów podatkowych. Co bowiem ma oznaczać, że w przypadku danego obiektu jego cechą „wyróżniającą” jest powierzchnia użytkowa? Czy zgodnie z sentencją uchwały mamy tu patrzeć tylko na powierzchnię użytkową i odnosić jej wielkość do jakichś obiektywnych wartości, np. przyjąć, że obiekt o powierzchni 1000 m2 jest przecież budynkiem ale taki, który ma 999 m2 jeszcze nie? Czy też mamy jednak porównywać wielkość powierzchni w danym przypadku do innych cech a jeżeli tak to jakich? Pojemności czy przestrzeni obiektu przytoczonych przez NSA w ustnych motywach? Jeśli tak to dlaczego? I jak definiowanych? Czy ustne motywy uzasadnienia uchwały NSA mogą być tu w praktyce wystarczającą podstawą prawną? Co najmniej można mieć w tym zakresie istotne wątpliwości. Plus kto w ogóle ma decydować o wspomnianych cechach? Jaką zatem pewność opodatkowania może mieć obecnie podatnik przyjmując, że dany obiekt jest budynkiem – skoro powierzchnia obiektu jest w ocenie podatnika jego cechą wyróżniającą czy wręcz dominującą? Czy jeśli podatnik tak to oceni subiektywnie to nie narazi go to na kwestionowanie rozliczeń przez organ podatkowy? Na żadne z tych przytoczonych tylko na szybko pytań uchwała NSA nie daje odpowiedzi.

A skoro takie pytania są po uchwale uprawnione to już teraz można przewidzieć, że konsekwencją uchwały NSA w praktyce będzie po prostu chaos. I to nie tylko po stronie podatników ale dokładnie tak samo – organów podatkowych.

Przykładowo, czy o prawie każdym obiekcie sportowym można powiedzieć, że jego cechą wyróżniającą jest powierzchnia użytkowa? Wręcz przeciwnie – przecież o wielu stadionach, halach sportowych czy basenach mówimy z perspektywy ich „pojemności”. Dokładnie to samo dotyczy różnego rodzaju obiektów kulturalnych – np. teatrów czy kin. Nikt ale to nikt nie myśli o nich w kategorii ich „powierzchni użytkowej”. Inny przykład to magazyny centrów logistycznych, w szczególności magazyny wysokiego składowania, które najczęściej mają jedną kondygnację i wykorzystują bardzo wysokie regały do składowania towarów. Czy w ich przypadku nie można powiedzieć, że raczej pojemność / przestrzeń są ich dominującą cechą a nie powierzchnia?

Ktoś może tu powiedzieć, że rozciąganie skutków uchwały NSA na takie obiekty byłoby nadużyciem bo przecież to budynki w rozumieniu prawa budowlanego. Ok, tak w istocie jest ale czemu zatem po wskazanej uchwale NSA tak naprawdę za chwilę nie ma być pokusy aby rozciągnąć to stanowisko także na budynki w rozumieniu prawa budowlanego? Przecież skoro budynek w rozumieniu podatkowym ma spełniać te wskazane przez NSA warunki w postaci powierzchni użytkowej jako jego dominującej cechy (w istocie wtedy zdaniem NSA mamy nie mieć wątpliwości, że to „prawdziwy” budynek), to być może mamy to odnosić do wszystkich budynków – także tych, które są budynkami w rozumieniu prawa budowlanego. Słusznie można tu podnosić, że skoro obiekt posiadający 4 cechy z ustawowej definicji budynku w prawie budowlanym nie będzie „prawdziwym” budynkiem skoro na gruncie podatkowym – tym „prawdziwym” budynkiem będzie obiekt spełniający 4 cechy z ustawowej podatkowej definicji budynku ale tylko jeżeli dodatkowo jego cechą wyróżniającą jest powierzchnia użytkowa.

Pomimo zatem sentencji uchwały NSA, może ona być wykorzystana do reklasyfikacji bardzo wielu obiektów i to przez różne strony stosunku prawnopodatkowego – tak przez podatników jak i organy podatkowe. Dlatego też jestem przekonany, że nawet sprawa dotycząca opodatkowania silosów nie jest przesądzona i cała nadzieja w Trybunale Konstytucyjnym, że wrócimy na drogę definicji w przepisach. Zupełnie niezrozumiałe jest bowiem dlaczego NSA nie poprzestał na czterech cechach z definicji budynku zawartych zarówno w prawie budowlanym, jak i ustawie podatkowej, które to cechy dotyczą konstrukcji obiektu czyli odnoszą się do kryteriów obiektywnych, łatwych do weryfikacji w praktyce. Przecież jeśli w ocenie sędziów NSA – tak po ludzku – elewator, silos czy inny obiekt jest z jakiegoś powodu budowlą, to chyba nie można jednak zapominać o tym, że rolą sądów administracyjnych jako sądów badającego legalność decyzji organów administracji publicznej jest kontrola tych decyzji pod względem ich zgodności z prawem i wówczas nie ma znaczenia czy moim własnym zdaniem elewator, silos czy cokolwiek innego jest budowlą, tylko do czasu zmiany definicji ustawowych przez władzę ustawodawczą, muszę go uznać za budynek.

Co zatem uchwała NSA może oznaczać w praktyce? Przede wszystkim chaos. I to chaos, którego granic nikt sobie jeszcze nie uświadamia: ani NSA ani podatnicy, organy podatkowe czy też doradcy podatkowi.